稅務顧問專欄--追求租稅正義, 捍衛納稅人權

這是一則最高行政法院最近的判決，以下是判決認定的事實及理由：「上訴人主張系爭捐贈土地係其於92年3月31日向訴外人洪炳輝購入以供捐贈之用，因洪炳輝係代書，上訴人將系爭土地買賣移轉登記事宜，全權委由洪炳輝處理，洪炳輝為節省土地增值稅與買賣該等土地價差之所得稅，擅自偽造系爭土地之所有權人施文淇、黃施綺雲、施文翼等人與上訴人之信託契約，將系爭土地由施文淇等3人直接信託登記予上訴人名下，再以上訴人名義捐贈，造成系爭土地於土地登記簿上移轉登記之原因為信託，實則為買賣之情形。信託契約既然自始不存在，上訴人自無假借信託脫法避稅之動機及目的，本件實係合法之捐地節稅規劃云云。惟查，不動產物權，依 法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力，為民法第758條第1項所明定。上訴人雖與洪炳輝訂有購買系爭土地之契約，在未依該買賣契約之內容辦理移轉登記之前，依民法第758條第1項之規定，尚不生不動產物權取得之效力。又所得稅法第17條第1項第2款第2目之1所謂之「捐贈」，須捐贈者以其所有有處分權之財產無償贈與該規定所 指定之機構或團體，始為相當。本件系爭土地，係委託人施文淇等3人將土地所有權，以財產管理、買賣、經營處分、收益為目的，信託登記為上訴人所有，已見前述，並未由洪炳輝以買賣為原因將之移轉為上訴人所有，自難謂上訴人業已取得系爭土地之所有權。縱如上訴人主張其與洪炳輝間就系爭捐贈土地訂有買賣契約，因洪炳輝並未履約，在上訴人未依約取得並登記為系爭捐贈土地所有權之前，自無從將該土地捐贈予望安鄉公所，被上訴人否准認列為捐贈扣除額，即無不合，此與上訴人所舉「租稅法律主義」及「實質課稅 原則」無涉。且依上訴人之主張，其與洪炳輝間係訂立土地買賣契約，並無信託契約存在，洪炳輝為節省土地增值稅與買賣該等土地價差之所得稅故，擅自偽造施文淇等人與上訴人間信託契約，將系爭土地由原地主直接信託登記為上訴人名下，再以上訴人名義辦理捐贈，則其既非受託人，自無所謂「信託利益」可言。乃上訴人於上訴補充理由狀復主張：「……在信託關係下，受託人的確是所有權人，其對於信託財產所為之使用、管理、移轉、設定負擔等行為，自屬有權處分，並不需經過委託人之同意，此係基於所有權能行使之故。……上訴人當已取得系爭土地之所有權，……。」前後主張顯然自相矛盾，而無可採。至於上訴人所舉原審法院94年度訴字第3164號、第3216號判決之案情與本件顯然不同，本院亦不受其見解之拘束。」 　　這一議題本專欄在2008年2月「捐贈信託財產申報所得扣除之探討」已有深論，上開判決主要意旨聚焦在「所得稅法第17條第1項第2款第2目之1所謂之『捐贈』，須捐贈者以其所有有處分權之財產無償贈與該規定所 指定之機構或團體，始為相當。」但是所謂自己所有之財產，依最高法院二十六年渝上字第1241號民事判例，民法第四百零六條所謂自己之財產，不以現在屬於自己之財產為限，將來可屬自己之財產，亦包含在內。本案捐贈人既已支付土地價款，本可代位請求移轉並取得土地處分權，而事實上也本於該處分權而為捐贈，其因此而發生的法律效果，實在不能置之不理，這是上開判決失於草率之處，而這種情形，或可歸因訴訟上當事人未主張而造成。