從事租稅規劃時，最須注意的法律風險，莫過於這稅務秃鷹－實質課稅原則了，其實實質課稅原則目的在追求實質的課稅公平，立意正確，但在稅官實際執行時，卻常常扭曲原意，誤用成「實質没有不課稅原則」，宛若秃鷹般出奇不意地突襲，令人防不勝防。 門鈴響了，開門進來的正是依約而來的楊會計師。一番客套之後， 「沈顧問，你對黃任中這個案子的看法怎樣？我覺得這個租稅規劃似乎太過分了，居然讓承受公司產生巨額虧損，使稅務機關難以坐視不管。」楊會計師隨即點明主題。 「楊兄，你對這個案子的法律適用看法怎樣？」沈顧問反問，先了解楊會計師對案件認識的程度。 「這案子在適用法律方面，好像没有問題，只是由於官方適用實質課稅原則，使得原本一樁完美的租稅規劃，竟然變成逃漏稅事件，實在令人意外。」楊會計師停頓了一下， 「因為實質課稅原則，竟然會使黃任中原先因轉讓公司股份而取得之證券交易所得變成為公司的盈餘分配，真不知其所以然。」楊會計師直接指出他的疑惑。 「是的，這個案子由證券交易所得變成為盈餘分配的營利所得，其間的理論推演，確實匪夷所思，如果說跟實質課稅原則有所牽連的話，就是官方版的實質没有不課稅原則，而不是追求課稅公平的實質課稅原則。」沈顧問點出癥結所在。 「什麼？實質没有不課稅原則？這是什麼東西？」楊會計師覺得奇怪。 「實質没有不課稅原則，簡單的說，就是當稅官認為依實質應課稅時，就没有不課稅的原則。」沈顧問停了一下，品嘗一口微温的咖啡。 「正常的實質課稅原則，必須在租稅法律主義的架構內運作，而所謂租稅法律主義的法律，不光指租稅法律，從實質課稅原則之起源而論，還包含民法、公司法等私法，因此，課稅基礎的事實行為，如依私法是合法有效的行為時，在稅法上是不能任意否認其效力，按實質課稅原則之否認規避租稅行為，是納稅義務人依虛偽不實或其他不正當行為違法逃漏稅捐等情形，須納稅義務人以違法之手段規避租稅法律，才有適用，所以這個案子要改課營利所得的話，稅官必須證明黃任中之轉讓公司股份之行為係虛偽之法律行為才有實質課稅原則之適用，但整個過程看來，官方實在不能，實際上也没有指證他的轉讓行為是虛偽的。」沈顧問解說著。 「實質課稅原則本是嚴謹的邏輯推演，而不是望文生義的，司法院釋字第420號解釋，所指涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。所謂衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則，只是抽象的概念，它的具體內涵，仍須遵循整個理論的起源、形成，並參考外國的立法例，才不會超出一般人所能認知的範疇，而逾越法的安定性及預測可能性。這個案子既然没有指證黃任中之轉讓公司股份之行為係虛偽之法律行為，那麼認定黃任中濫用私法上的法律形成自由以規避租稅之行為應予否認的見解，就不是實質課稅原則，而是牛頭對馬嘴的實質没有不課稅原則。」沈顧問闡釋整個案件的爭點。 「是吔，如果依照官方說法，說黃任中整個公司股份交易流程是規避租稅，那麼真不知道那些上市公司大股東在公司分配股利基準日前出售股票，再於基準日後買回股票而有差價的話，是不是也是規避營利所得的課徵呢？」楊會計師若有所悟。 「是的，雖不中亦不遠了，如果這樣的話，是不是會天下大亂啊。」沈顧問。 「其實這個案件中提到的一個見解，最令我感到憂心的，就是官方說如果符合營利所得課稅要件，稅捐機關對之核課綜合所得稅，即合乎租稅法律主義之要求，至如何認定納稅義務人有營利所得，則屬事實認定問題。」沈顧問意猶未盡地繼續解說著。 「這一說法把租稅法律主義跟實質課稅原則這對孿生兄弟硬生生地分割開來，使得後來竟可以不受租稅法律主義規範而以類推適用認定事實，實在不可思議，這也使得實質没有不課稅原則變成了失控的稅務秃鷹。」 「哦，這是比較深度的法學方法論上的問題。」看見楊會計師略為懷疑的臉色，趕緊補充。 「這個案子的法律見解，似乎是由行政法院八十一年十月十四日庭長、評事聯席會議關於非以有價證券買賣為專業者應核實認定之決議，而該院有２個案件是依實質課稅原則作論點來判決，又司法院釋字第420號解釋也是依實質課稅原則解釋該決議並不違憲，因此，認定有價證券買賣是不是專業，既然有實質課稅原則之適用，那麼黃任中這個案子也適用實質課稅原則似乎也不為過呀。」楊會計師畢竟是有備而來的。 「哇﹗這下子没完没了了」沈顧問一邊暗地嘆口氣，一邊端起咖啡一口喝完，潤一下口。 「這就說來話長了，首先，行政法院那次聯席會議決議有價證券買賣是不是專業，應核實認定，它認為如實際上從事龐大有價證券買賣，其非營業收入遠超過營業收入時，足證其係以買賣有價證券為主要營業，即難謂非以有價證券買賣為專業，這個決議其實運用了一個理論，就是社會觀察法，也就是依它所舉的案情，社會一般人會相信是以有價證券買賣為專業，因而在訴訟上可以免去稅捐機關的舉證責任，但是仍不排除對造反證的提出，所以它的決議文特別將實質課稅原則這些字刪去。其實420號解釋之所以願標舉實質課稅原則，是大法官想藉那個案子闡釋實質課稅原則適用之內涵及界限，修正其他兩個判決對於實質課稅原則之闡釋，租稅法律主義仍然是重點之一，而是不是稅務秃鷹，就看實質課稅原則之適用有没有逾越法律的界限了。」沈顧問針對楊會計師的問題提出說明。 「哦，實質課稅原則有這麼複雜。」楊會計師略有感概。 「複雜的很呢，不過別洩氣，這本小弟的碩士論文正好是研究實質課稅原則的，請你指正。」沈顧問從書架上拿出一本書交給楊會計師，楊會計師高興地接過。 「我一定拜讀，想不到時間這麼晚了，下次再討教。」楊會計師就此告別了。
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